L’imposizione fiscale nella successione e donazione
Presupposto e finalità dell’imposta di successione.
Il presupposto dell’imposta sulle successioni e donazioni è dunque rappresentato dall’arricchimento patrimoniale del soggetto beneficiario per trasferimenti di beni e diritti che avvengano per:
- successioni per causa di morte;
- donazioni e patto di famiglia
- liberalità tra vivi;
- atti di trasferimento a titolo gratuito di beni e diritti;
Le aliquote:
Dal punto di vista dell’imposta sulle donazioni occorre ricordare che alle donazioni di azienda (farmacia o quote di società di farmacia) si applica l’imposta suddetta.
Senonché viene assicurata l’esenzione dall’imposta:
- a condizione che il donatario, che deve essere obbligatoriamente un discendente del disponente, prosegua l’esercizio dell’attività d’impresa(o detenga il controllo della società) per almeno cinque anni dalla data del trasferimento (vedi art 1, co. 78 lett. a) Legge Finanziaria 2007 che ha introdotto nell’art. 3, Dlgs. 346/1990 il nuovo comma 4-ter).
- Al riguardo, la già citata circolare 22 gennaio 2008, n. 3/E ha chiarito che tale requisito si riferisce al trasferimento d’azienda (o di un suo ramo), mentre la conservazione del controllo per 5 anni si riferisce al solo trasferimento di quote sociali o di azioni.
- Si ricorda che, a seguito delle modifiche introdotte dalla Finanziaria 2008, l’esenzione dall’imposta sulle donazioni è estesa anche al caso in cui il donatario sia il coniuge (ovviamente devono essere rispettate le condizioni sopraesposte). In caso di mancato rispetto della condizione di proseguimento dell’attività per almeno 5 anni occorrerà versare l’imposta maggiorata di sanzioni pari al 30% e di interessi.
- A tal proposito si rammenta che la recente risoluzione ministeriale del 23.11.2007, n. 341/E ha chiarito che, se il donatario effettua entro i 5 anni successivi alla donazione un conferimento di azienda in una società non viene ad essere violata la condizione di esenzione dall’imposta.
- Nel caso in cui non operi l’esenzione o si verifichi causa di decadenza dalla medesima Assonime nella circolare n. 13 del 12/3/2007 afferma che la base imponibile della donazione di azienda è determinata dal valore dei beni e diritti dell’impresa al netto delle passività risultanti dalle scritture contabili senza considerare il valore dell’avviamento.
- La tassazione nel patto di famiglia
Nella circ. 22.1.2008 n. 3, § 8.3.3, l’Agenzia delle Entrate afferma che l’agevolazione di cui all’art. 3 co. 4-ter del D.lgs. 346/960 (esenzione da imposte) che si:
applica esclusivamente con riferimento al trasferimento effettuato tramite il patto di famiglia, e non riguarda anche l’attribuzione di somme di denaro o di beni eventualmente posta in essere dall’assegnatario dell’azienda o delle partecipazioni sociali in favore degli altri partecipanti al contratto”, con la conseguenza che “tali ultime attribuzioni rientrano nell’ambito applicativo dell’imposta sulle successioni e donazioni”. Con riferimento alle sole quote di società di capitali residenti la norma esentativa richiede che esse siano in grado di garantire al discendente il “controllo” della società ai sensi dell’art. 2359 co. 1 n. 1 (maggioranza dei voti in assemblea)
Per le compensazioni pattizie si riassume:
- Compensazioni operate dall’assegnatario dell’azienda (chi riceve la farmacia col patto)
Per quanto concerne le compensazioni operate dall’assegnatario dell’azienda (chi riceve la farmacia un figlio per esempio) a favore degli altri legittimari, si possono distinguere tre diverse fattispecie:
- le compensazioni configurano una donazione operata dal beneficiario dell’azienda a vantaggio dei legittimari a cui il titolare ha attribuito la farmacia, l’aliquota deve essere calcolata sulla base del rapporto di parentela intercorrente tra beneficiario dell’azienda e beneficiari delle compensazioni; ovvero si applicano: – l’aliquota del 4%, con la franchigia di 1 milione di euro, per le compensazioni realizzate a favore del coniuge del disponente che sia anche ascendente dell’assegnatario dell’azienda; (madre dell’assegnatario),
- l’aliquota dell’8%, senza alcuna franchigia, per le compensazioni realizzate a favore del coniuge del disponente, nel caso in cui esso non sia ascendente dell’assegnatario dell’azienda (a causa di un successivo matrimonio);
- l’aliquota del 6%, con la franchigia di 100.000,00 euro (per ogni beneficiario), per le compensazioni realizzate a favore degli altri discendenti del disponente, fratelli dell’assegnatario dell’azienda;
- Compensazioni operate dal disponente (titolare farmacia o quote) — Patto In primo luogo, nella stipula del patto di famiglia, qualora il disponente attribuisca alcuni suoi beni (diversi dalla farmacia o quote di essa, come immobili o denaro) agli altri legittimari non assegnatari dell’azienda, questo trasferimento sconta imposta di donazione, in quanto atto a titolo gratuito. Applicabile, in tal caso, l’aliquota del 4%, con la franchigia di 1 milione di euro per ogni beneficiario, poiché i soggetti legittimari sono il coniuge ed i figli del disponente.
- I requisiti dell’esercizio quinquennale dell’azienda e del mantenimento del controllo.
Come accennato L’esenzione dall’imposta sulle successioni e donazioni di cui all’art. 3 co. 4- ter del D.lgs. 346/90 spetta a condizione che “gli aventi causa proseguano l’esercizio dell’attività d’impresa o detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento”. Condizione per l’applicazione dell’esenzione è che nel patto di famiglia (o in caso di donazione o successione) il beneficiario dell’agevolazione dichiari la volontà di continuare l’esercizio dell’azienda o di mantenere il controllo societario per almeno cinque anni. L’omessa dichiarazione configura causa di decadenza dal beneficio in parola. Nel caso in cui non potesse trovare applicazione l’esenzione su descritta o in caso di decadenza e l’imposta dovesse essere corrisposta in misura ordinaria, dovrebbero applicarsi le norme dettate dall’art. 2 co. 47 del DL 262/2006 per le donazioni ed i trasferimenti gratuiti. Di conseguenza, il trasferimento, al discendente, di un’azienda o di partecipazioni aventi valore eccedente (per ogni beneficiario) 1 milione di euro, comporterebbe il pagamento dell’imposta di donazione con l’aliquota del 4%. Tuttavia, posto che il requisito del “controllo” è richiesto solo per le società di capitali, se ne potrebbe dedurre che il beneficiario delle quote di società di persone non sia tenuto a conservarle per un periodo minimo di tempo, diversamente da quanto accade per il beneficiario dell’azienda o delle partecipazioni di società di capitali. Parte della dottrina, tuttavia, ha escluso tale interpretazione, ritenendo che, per analogia con la disciplina sul trasferimento d’azienda, e per coerenza con la ratio del beneficio fiscale, anche il beneficiario di partecipazioni di società di persone debba mantenerne la titolarità (e, con esse la “gestione” dell’impresa trasferita per il tramite di esse) per almeno 5 anni.) La trasformazione in società di persone, da parte di società (di persone o capitali) le cui partecipazioni sono state acquisite mediante l’agevolazione, non dà luogo a decadenza dell’agevolazione a prescindere dal valore della quota di partecipazione assegnata al socio parimenti la trasformazione in società di capitali, da parte di società (di persone o capitali) le cui partecipazioni sono state acquisite mediante l’agevolazione non dà luogo a decadenza dell’agevolazione purché il socio mantenga o integri, nella società di capitali, una partecipazione di controllo ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, n. 1), del codice civile.
Marino Mascheroni
